jueves, 1 de noviembre de 2012

RESULTADO CONTABLE NEGATIVO, BASE IMPONIBLE NEGATIVA



Para empezar debemos tener claro que una cosa es que una empresa tenga pérdidas desde el punto de vista contable, y otra cosa  distinta es que esto origine la aparición de un activo por créditos fiscales.
El resultado contable reflejado en la cuenta de pérdidas y ganancias está calculado siguiendo normas contables y la base imponible del impuesto de sociedades, aunque se parte para su cálculo del resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias está calculado siguiendo la normativa fiscal.
Así por ejemplo, supongamos una empresa que tiene un resultado en la cuenta de pérdidas y ganancias de -100 euros, en la distribución de este resultado se cargaría la cuenta 121 “resultado negativo de ejercicios anteriores” contra la 129 “Resultado del ejercicio”,  en definitiva desde el punto de vista contable la empresa ha tenido pérdidas que están contabilizadas dentro del patrimonio neto de la empresa.
Dentro de los gastos de la empresa está contabilizado un gasto de 200 euros, que corresponde a una sanción, esto es un gasto no deducible en el impuesto de sociedades y que tiene que ser objeto de ajuste en la liquidación del impuesto , así la base imponible será por lo tanto de 100 (-100+200 = 100).
Vemos por lo tanto que un resultado contable negativo no ha originado la aparición de un crédito fiscal por derecho a compensar bases imponibles negativas, en este caso la base imponible es positiva y la empresa tendrá que pagar impuestos en este ejercicio.  También podremos encontrarnos con el caso contrario, es decir, que tengamos beneficios desde el punto de vista contable, pero una base imponible negativa, y por lo tanto, en principio puede aparecer la aparición de un crédito fiscal por menores impuestos a pagar en el futuro. 
Una vez aclarado esto, tenemos que tener en cuenta que aunque la liquidación del impuesto de sociedades origine la aparición de una base imponible negativa no en todos los caso podremos contabilizar un activo.
A este efecto la norma de registro y valoración 13 establece que; “de acuerdo con el principio de prudencia sólo se reconocerán activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicación de estos activos”.

 El simple hecho de que la liquidación del impuesto de sociedades arroje una base imponible negativa no supone la contabilización de un activo por impuesto diferido, así puede ocurrir por ejemplo en el caso de empresas con pérdidas continuadas. También indicar que aunque en un primer momento no se reconozcan esto activos por impuestos diferidos si las circunstancias de la empresa cambian y es previsible con una razonable probabilidad que la empresa va disponer de ganancias futuras  que harán posible compensar estas pérdidas se puede proceder en este momento a reconocer los activos.

Observemos el siguiente ejemplo:



Ejercicio X0.
La empresa tiene una base imponible de (- 100.000), el tipo impositivo del ejercicio es 30%, ¿podemos contabilizar el crédito por pérdidas a compensar del ejercicio?, tenemos que estudiar cada caso en particular, la presupuestos de la empresa, la evolución reciente de la misma, del sector, de la economía en general y de la empresa en particular así como la trayectoria de los resultados de la empresa, y con el principio de prudencia como base tomar una decisión.
Supongamos que en este caso la empresa ha tenido una buena trayectoria de resultados, no ha presentado pérdidas nunca, los resultados negativos de este ejercicio son debidos al saneamiento de insolvencias de clientes que se efectuaron en el primer semestre del año, si analizamos los resultados del segundo semestre la empresa obtendría beneficios. En este caso podríamos perfectamente contabilizar estos menores impuestos a pagar. El asiento sería:


30.000…………..(4745) CRÉDITOS POR PERDIDAS A COMPESAR EJERCICIO ANTERIOR AÑO X0
                                                                                                           A
                                                                                                   IMPUESTO DIFERIDO (6301)………………….30.000


Como vemos estamos cargando la cuenta 4745 y por lo tanto reconociendo un activo en el balance por menores impuestos a pagar, sería aconsejable indicar en el nombre de la cuenta el ejercicio fiscal en el que tiene su origen, de esta formar en el balance nos aparecen  los créditos a compensar por cada año para ir compensado en primer lugar los más antiguos.
Estamos abonando una cuenta de gastos (6301), por lo tanto estamos reconociendo un ingreso en el ejercicio que proviene de menores impuestos a pagar en el futuro.
Ejercicio X1.
Supongamos que esta misma empresa tiene en el ejercicio siguiente X1 un resultado contable de 200.000 que coincide con la base imponible del impuesto de sociedades, el tipo impositivo es el mismo y supondremos que la empresa no ha hecho pagos fraccionados ni ha soportado retenciones a cuenta del impuesto. El asiento que haríamos a cierre del ejercicio sería:


     30.000……(6300)  IMPUESTO CORRIENTE                             A        (4752) HP ACREEDORA POR IMPUESTO SOCIEDADES….30.000


 Para liquidar el impuesto de sociedades hemos compensado la base imponible negativa por importe de -100.000, tenemos que recoger la baja de este activo.



  30.000…..(6301) IMPUESTO DIFERIDO   A  (4745) CRÉDITOS POR PERDIDAS A COMPESAR EJERCICIO ANTERIOR AÑO X0…30.000


Como vemos el gasto por impuesto de sociedades desde el punto de vista contable sería la suma del impuesto corriente y del impuesto diferido (30.000 + 30.000 = 60.000).

Podemos decir por lo tanto a modo de conclusión que si en nuestro balance  nos aparecen activos por créditos de pérdidas a compensar debemos analizar cada año si hay una probabilidad razonable de que puedan ser compensadas con beneficios futuros y en caso contrario proceder a su baja del balance, también debemos evaluar cada año si podemos reconocer activos por pérdidas a compensar por bases imponibles negativas que en su día por aplicación del principio de prudencia no fueron reconocidas.