En el siguientes post vamos a estudiar la contabilidad y
fiscalidad de las inversiones en empresas de grupo y asociadas. La
contabilización en el momento de la inversión se hace por el valor de la
inversión más los gastos que sean directamente imputables a la compra. Para
contabilizar depreciaciones que pueda sufrir la inversión debemos compara el
valor en libros de la inversión con el
valor de los fondos propios y de las plusvalías tácitas existente en la empresa
adquirida que existan en el momento de la valoración, calculado en función del porcentaje de
participación que la empresa mantenga en la empresa de grupo o asociada.
Si el valor en libros supera el valor del valor de los
fondos propios que corresponde a la participación adquirida corregida en el
valor de las plusvalías tácitas existentes en el momento de la valoración, no
procederá realizar asiento alguno, si es al contrario tendremos que contabilizar
la correspondiente depreciación por deterioro.
Supongamos el siguiente ejemplo: El 01/01/x0 la empresa A
adquiere el 80% de las acciones de la empresa B, la compra de este paquete de
acciones le da el control de la empresa B, la compra se hace por un valor de
1.300 euros, la inversión supone unos gastos de de 100 euros. En el momento de
la compra la sociedad B tiene unos fondos propios por valor 1250 euros y unas
plusvalías tacitas por valor 250 que corresponde a un terreno.
Recordemos que el valor de la participación será el de la
compra más los gastos incurridos, en este caso será: 1.300 + 100 = 1.400, el
asiento que tendríamos que hacer es el siguiente:
01/01/x0
1.400………PARTICIPACIÓN A L/P EMPRESAS DE GRUPO (2403)
A
(57) TESORERÍA……………1.400
Supongamos que al cierre del ejercicio los fondos propios de la sociedad B son de
1250 y he tenemos plusvalías por valor
de 250 que aún se mantienen, mas una plusvalía nueva que aparece por valor de
350, por lo tanto el valor el valor atribuido a la participación será 1.250+250+350 = 1850 * 80% = 1480, por lo tanto
el valor supera el valor en libros de la misma que es 1.400 por lo que no habrá
que hacer asiento alguno.
Supongamos que al cierre del ejercicio los fondos propios de
la sociedad B han disminuido por haber cerrado el ejercicio con pérdidas y se
han quedado en la cantidad de 1000 aunque se mantienen las plusvalías tácitas
por valor de 250. En este caso el valor de la participación será
(1000+250)*80%=1000, el valor en libros en la empresa A de la inversión es de 1.400, se ha
producido una pérdida de valor por importe 400 que contabilizaremos de la
siguiente forma;
31/12/x0
400…………. PERDIDAS POR DETERIORO DE PARTIPACIONES EN
INSTRUMENTOS DE PATRIMONIO A
L/P, EMPRESAS DE GRUPO (6960)
A
(2933) DETERIORO DE VALOR DE
PARTICIPACIONES EMPRESA GRUPO……….400
Llegado
a este punto debemos estudiar si este deterioro es desgravable en el impuesto de sociedades, la normativa
fiscal en este sentido está contemplada en el art. 12.3 del TRLIS indicando “En las condiciones establecidas en este apartado, la referida
diferencia será fiscalmente deducible en proporción a la participación, sin
necesidad de su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias,
cuando los valores representen participaciones en el capital de entidades del
grupo, multigrupo y asociadas en los términos de la legislación mercantil,
siempre que el valor de la participación, minorado por las cantidades deducidas
en períodos impositivos anteriores, exceda del valor de los fondos propios de
la entidad participada al cierre del ejercicio que corresponda a la
participación, corregido en el importe de las plusvalías tácitas existentes en
el momento de la adquisición y que subsistan en el de la valoración. La cuantía
de la diferencia deducible no puede superar el importe del referido exceso”
Lo aplicaremos a nuestro caso para ver si la depreciación que
hemos contabilizado es fiscalmente deducible. El valor de los fondos propios
seria 1.000, esto lo tendremos que corregir con el valor de las plusvalías
tácitas que existiendo en el momento de la adquisición subsistan en el de la
valoración, en nuestro caso la plusvalía del terreno no has experimentado de
cambios desde el momento de la compra hasta el actual 250, (1000+250)*80%=1000 la
depreciación así calculada coincide con la con ya imputada a la cuenta de pérdidas
y ganancias. No es necesario por lo tanto ajuste ninguno.
Supongamos ahora que ha cierre del ejercicio
el valor de los fondos propios de de la sociedad B han disminuido hasta 1200,
la plusvalía tácita del terreno se mantiene en 250, pero en el patrimonio de la
empresa B aparece otra nueva plusvalía tácita por valor de 600. Procedemos a
estudiar si según la normativa contable tenemos que contabilizar una
depreciación por deterioro, el valor de recuperable de la inversión más
aconsejable a considerar será el del valor de los fondos propios mas el de las
plusvalías tácitas existentes en el momento de la valoración, en este caso
(1200+250+600=1510)*80% = 1640. Como el valor en libros de nuestra inversión 1400
es inferior no procede a contabilizar depreciación alguna.
Pero,
¿Qué pasa con el impuesto de sociedades?
Si calculamos la depreciación
desde el punto de vista fiscal, deberemos tener en cuenta el valor de
los fondos propios (1200), las plusvalías tácitas existentes en el momento de
la compra que se mantenga en el momento de la valoración (250), es decir
(1200+250)*80%= 1160, por lo tanto menor al valor contable de la inversión, si
recordamos que en el articulo 12.3 TRLS nos dice que no es necesario la
imputación contable a la cuenta de pérdidas y ganancias nos encontramos con que
podemos desgravar 240 con ajuste en el impuesto de sociedades.
Teniendo
en cuenta la posible reversión que puede sufrir esta depreciación el asiento
sería el siguiente suponiendo que un tipo impositivo del 30%:
31/12/x0
72…………… (6301)
IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS DIFERIDO
A
(479) HP IMPUESTO BENEFICIOS DIFERIDO………………72