Son muchos los casos en los que los préstamo que se realizan
entre sociedades de grupo no se declaran como tales, se enmascaras como
movimiento de fondos que responde a una finalidad comercial cuando en realidad
su finalidad es solamente financiera, o bien aunque se contabilizan como
préstamo entre empresas no se aplica el interés de mercado correspondiente. En
esta entrada del blogt estudiaremos las implicaciones que tendría una actuación
de la Administración Tributaria que sacara a la luz esta circunstancia.
Supongamos que la empresa A, que tiene el 100% de las
acciones de la empresa B le presta a esta la cantidad de 100.000, los fondos se
traspasan con fecha 01/01/x0 y son devueltos por la empresa B el 31/12/x0 sin
que ni en la contabilidad de la empresa B ni de la empresa A se registre el
devengo e interés ninguno por esta operación. El intereses el mercado para una
operación semejante es del 5%.
En primer lugar estudiaremos cuales han sido los movimientos
contables en ambas sociedades:
Sociedad A
(Prestamista)
01/01/x0 Cuando traspaso los fondos a la cuenta de la
sociedad B:
100.000 (5323) CREDITO A C/P EMPRESAS GRUPO
A
BANCO C/C (572) 100.000
31/12/x0 Cuando
recibe la sociedad B le devuelve los fondos:
100.000 (572) BANCO C/C
A
CREDITO A C/P EMPRESAS GRUPO (5323) 100.000
Como vemos la sociedad A no registra ningún tipo de interés por
el préstamo concedido, si hubiera decidido aplicar la normativa de operaciones
vinculadas y que la operación devengara el interés de mercado (5%), el asiento
que habría realizado habría sido el siguiente:
5.000 (572) BANCO C/C
A
(76210) INGRESOS DE CRÉDITOS A C/P EMPRESA
GRUPO 5.000
Como vemos, al no devengar interés en el préstamo el saldo
de la cuenta de pérdidas y ganancias ha cierre del ejercicio ha sido en 5.000
euro menor, por lo tanto (supondremos que no hay reparto de beneficios) las
reservas también los son en 5.000 euros menos.
Sociedad B (Prestatario)
01/01/2013 cuando recibe los fondos de la sociedad A:
100.000
(572) BANCO C/C
A
(5133)
DEUDAS A C/P EMPRESAS GRUPO 100.000
31/12/2013 cuando devuelvo los fondos a la sociedad A:
100.000 (5133) DEUDAS A
C/P EMPRESAS GRUPO
A
(572) BANCO C/
C 100.000
Si la empresa hubiera reconocido interés de mercado en la
operación, el asiento habría sido:
5.000 (6620) INTERES
DEUDAS EMPRESA GRUPO
A
(572)
BANCO C/C 5.000
El saldo de la cuenta de pérdidas y ganancias habría sido
por lo tanto menor y las cuentas de reservas también tendrían un saldo menor.
Supongamos que la actuación de la Administración tributaria
descubre esta circunstancia, esto tendrá no solo consecuencias fiscales, si no también
contables, no podemos modificar los libros de contabilidad, si consideramos el
fondo de la operación que no es otro que un traspaso patrimonial desde la
sociedad A, a la sociedad B, para
sociedad A supone un aumento del valor de sus participaciones y para la B un
aumento de fondos propios, contablemente, según la norma de Registro y
valoración 22 “Cambios de criterios contables, errores y estimaciones contables”
este incremento de reservas y de valor de las participaciones se imputara
contra las cuentas de Reservas.
Los asientos serían:
Para la sociedad A:
5.000 (2403)
PARTICIPACIONES A L/P EMPRESAS DE GRUPO
A
(113) RESERVAS
VOLUNTARIAS 5.000
Para la sociedad B:
5.000
(113) RESERVAS VOLUNTARIAS
A
APORTACIONES DE SOCIOS Y PROPIETARIOS (118)
5.000
Como vemos lo que estamos contabilizando es el efecto en las
cuentas de reservas mencionado anteriormente.
Desde el punto de fiscal, la administración tributaria
considera que la operación debería haber devengado un interés calculado a valor
del mercado, como no se hace así, se produce un ajuste bilateral que afecta a
ambas partes, la naturaleza para cada una de la partes es distinta:
Para la sociedad A, como ajuste primario se valorara la
operación a valor de mercado y regularizará la liquidación del impuesto de
sociedades correspondiente incrementado la base imponible del mismo en 5.000
euros, además se sancionara a la empresa por esta circunstancia, como ajuste
secundario se produce un aumento del valor de las participaciones de la empresa
B que no tendrá efectos en la base imponible del impuesto de sociedades de ese
ejercicio pero que afectara a los ejercicios donde se produzca la venta de esas
participaciones.
Tendremos que contabilizar por lo tanto un mayor gasto por
impuesto de sociedades que al afectar a un ejercicio anterior, deberemos
contabilizar, según la norma de registro y valoración 22 ya mencionada, contra
una cuenta de reservas y que junto con la sanción no serán nunca gasto
deducible.
Para la sociedad B, como ajuste primario, se produce la
aparición de un gasto que no está reconocido, por lo tanto en principio no se
podrá desgravar a no ser que acogiéndose al artículo 19 de la LIS se contabiliza en un ejercicio
posterior y no suponga una menor tributación en comparación con el ejercicio de
devengo del gasto (esto ocurre por ejemplo en el caso de cambio de tipos
impositivos). Como ajuste secundario se produce un aumento de los fondos
propios de la sociedad que no tendrá incidencia fiscal directa.
