Para empezar debemos tener claro que una
cosa es que una empresa tenga pérdidas desde el punto de vista contable, y otra
cosa distinta es que esto origine la
aparición de un activo por créditos fiscales.
El resultado contable reflejado en la
cuenta de pérdidas y ganancias está calculado siguiendo normas contables y la
base imponible del impuesto de sociedades, aunque se parte para su cálculo del
resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias está calculado siguiendo la
normativa fiscal.
Así por ejemplo, supongamos una empresa
que tiene un resultado en la cuenta de pérdidas y ganancias de -100 euros, en la distribución de este
resultado se cargaría la cuenta 121 “resultado negativo de ejercicios
anteriores” contra la 129 “Resultado del ejercicio”, en definitiva desde el punto de vista
contable la empresa ha tenido pérdidas que están contabilizadas dentro del
patrimonio neto de la empresa.
Dentro
de los gastos de la empresa está contabilizado un gasto de 200 euros, que
corresponde a una sanción, esto es un gasto no deducible en el impuesto de
sociedades y que tiene que ser objeto de ajuste en la liquidación del impuesto
, así la base imponible será por lo tanto de 100 (-100+200 = 100).
Vemos
por lo tanto que un resultado contable negativo no ha originado la aparición de
un crédito fiscal por derecho a compensar bases imponibles negativas, en este
caso la base imponible es positiva y la empresa tendrá que pagar impuestos en
este ejercicio. También podremos
encontrarnos con el caso contrario, es decir, que tengamos beneficios desde el
punto de vista contable, pero una base imponible negativa, y por lo tanto, en
principio puede aparecer la aparición de un crédito fiscal por menores
impuestos a pagar en el futuro.
Una
vez aclarado esto, tenemos que tener en cuenta que aunque la liquidación del
impuesto de sociedades origine la aparición de una base imponible negativa no
en todos los caso podremos contabilizar un activo.
A este efecto la norma de registro y
valoración 13 establece que; “de acuerdo con el principio de prudencia sólo se reconocerán
activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa
disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicación de estos
activos”.
El simple hecho de que la liquidación del
impuesto de sociedades arroje una base imponible negativa no supone la
contabilización de un activo por impuesto diferido, así puede ocurrir por
ejemplo en el caso de empresas con pérdidas continuadas. También indicar que
aunque en un primer momento no se reconozcan esto activos por impuestos
diferidos si las circunstancias de la empresa cambian y es previsible con una
razonable probabilidad que la empresa va disponer de ganancias futuras que harán posible compensar estas pérdidas se
puede proceder en este momento a reconocer los activos.
Observemos
el siguiente ejemplo:
Ejercicio
X0.
La
empresa tiene una base imponible de (- 100.000), el tipo impositivo del
ejercicio es 30%, ¿podemos contabilizar el crédito por pérdidas a compensar del
ejercicio?, tenemos que estudiar cada caso en particular, la presupuestos de la
empresa, la evolución reciente de la misma, del sector, de la economía en
general y de la empresa en particular así como la trayectoria de los resultados
de la empresa, y con el principio de prudencia como base tomar una decisión.
Supongamos
que en este caso la empresa ha tenido una buena trayectoria de resultados, no
ha presentado pérdidas nunca, los resultados negativos de este ejercicio son
debidos al saneamiento de insolvencias de clientes que se efectuaron en el
primer semestre del año, si analizamos los resultados del segundo semestre la
empresa obtendría beneficios. En este caso podríamos perfectamente contabilizar
estos menores impuestos a pagar. El asiento sería:
30.000…………..(4745) CRÉDITOS POR PERDIDAS A COMPESAR
EJERCICIO ANTERIOR AÑO X0
A
IMPUESTO
DIFERIDO (6301)………………….30.000
Como
vemos estamos cargando la cuenta 4745 y por lo tanto reconociendo un activo en
el balance por menores impuestos a pagar, sería aconsejable indicar en el
nombre de la cuenta el ejercicio fiscal en el que tiene su origen, de esta
formar en el balance nos aparecen los
créditos a compensar por cada año para ir compensado en primer lugar los más
antiguos.
Estamos
abonando una cuenta de gastos (6301), por lo tanto estamos reconociendo un ingreso
en el ejercicio que proviene de menores impuestos a pagar en el futuro.
Ejercicio
X1.
Supongamos
que esta misma empresa tiene en el ejercicio siguiente X1 un resultado contable
de 200.000 que coincide con la base imponible del impuesto de sociedades, el
tipo impositivo es el mismo y supondremos que la empresa no ha hecho pagos
fraccionados ni ha soportado retenciones a cuenta del impuesto. El asiento que
haríamos a cierre del ejercicio sería:
30.000……(6300) IMPUESTO CORRIENTE A (4752) HP ACREEDORA POR IMPUESTO SOCIEDADES….30.000
Para liquidar el impuesto de sociedades hemos
compensado la base imponible negativa por importe de -100.000, tenemos que
recoger la baja de este activo.
30.000…..(6301) IMPUESTO
DIFERIDO A (4745) CRÉDITOS POR PERDIDAS
A COMPESAR EJERCICIO ANTERIOR AÑO X0…30.000
Como vemos el gasto por impuesto de
sociedades desde el punto de vista contable sería la suma del impuesto
corriente y del impuesto diferido (30.000 + 30.000 = 60.000).
Podemos decir por lo tanto a modo de
conclusión que si en nuestro balance nos
aparecen activos por créditos de pérdidas a compensar debemos analizar cada año
si hay una probabilidad razonable de que puedan ser compensadas con beneficios
futuros y en caso contrario proceder a su baja del balance, también debemos
evaluar cada año si podemos reconocer activos por pérdidas a compensar por
bases imponibles negativas que en su día por aplicación del principio de
prudencia no fueron reconocidas.
